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《企业会计准则第 39 号——公允价值计量》讲解（一）
主讲老师：周春利
本准则是新印发的准则，重点阐述了公允价值的含义，公允价值计量相关资产或负债，
应当考虑的特征；公允价值层次的概念，以及公允价值初始计量等内容。
一、公允价值的含义
公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转
移一项负债所需支付的价格。
二、企业以公允价值计量相关资产或负债，应当考虑该资产或负债的特征
相关资产或负债的特征，是指市场参与者在计量日对该资产或负债进行定价时考虑的特
征，包括资产状况及所在位置、对资产出售或者使用的限制等。
【案例 1】
如果针对投资性房地产的期末计量采用公允价值模进行式 后续计量， 在考虑该项投资性
房地产期末公允价值时，应当考虑该资产的状况（全新、二手）、位置（地段）以及是否涉
及税金等因素考虑。
三、计量单元
是指相关资产或负债以单独或者组合方式进行计量的最小单位。 相关资产或负债的计量
单元应当由要求或者允许以公允价值计量的其他相关会计准则规定，但本准则第十章规范的
市场风险或信用风险可抵销的金融资产和金融负债的公允价值计量除外。
以公允价值计量的相关资产或负债可以是单项资产或负债（如一项金融工具、一项非金
融资产等），也可以是资产组合、负债组合或者资产和负债的组合（如《企业会计准则第 8
——资产减值》规范的资产组、《企业会计准则第 20 号——企业合并》规范的业务等）。
企业是以单项还是以组合的方式对相关资产或负债进行公允价值计量， 取决于该资产或负债
的计量单元。
【案例 2】
甲上市公司由专利权 X、设备 Y 以及设备 Z 组成的生产线，专门用于生产产品 W。产品
W 存在活跃市场。生产线生产的产品 W，经包装机 H 进行外包装后对外出售。与产品 W 生产
线及包装机 H 的有关资料如下：
（1）专利权 X、专用设备 Y 和 Z 是为生产产品 W 专门订制的，除生产产品 W 外，无其他
用途。
（2）包装机 H 用于对公司生产的部分产品（包括产品 W）进行外包装。该包装机由独立
核算的包装车间使用。公司生产的产品进行包装时需按市场价格向包装车间内部结算包装
费。
除用于本公司产品的包装外，甲公司还用该机器承接其他企业产品外包装，收取包装费。
包装机的公允价值减去处置后的净额及未来现金流量现值能够合理确定。
君子忧道不忧贫。——孔丘
企业以公允价值计量相关资产或负债，应当采用在当前情况下适用并且有足够可利用数
据和其他信息支持的估值技术。企业使用估值技术的目的，是为了估计在计量日当前市场条
件下，市场参与者在有序交易中出售一项资产或者转移一项负债的价格。
企业以公允价值计量相关资产或负债，使用的估值技术主要包括市场法、收益法和成本
法。企业应当使用与其中一种或多种估值技术相一致的方法计量公允价值。企业使用多种估
值技术计量公允价值的，应当考虑各估值结果的合理性，选取在当前情况下最能代表公允价
值的金额作为公允价值。
1．市场法，是利用相同或类似的资产、负债或资产和负债组合的价格以及其他相关市
场交易信息进行估值的技术。
2．收益法，是将未来金额转换成单一现值的估值技术。
【案例 4】
2014 年初 A 公司拟对 B 公司进行收购（购其买 80%股权），根据预测分析，得到并购重
组后目标公司——B 公司 2014～2023 年间的增量自由现金流量（FCF）如下：
2014 年 2015 年 2016 年 2017 年 2018 年
-800 -500 -200 300 500
2019 年 2020 年 2021 年 2022 年 2023 年
480 590 580 630 650
【解析】
假定 2024 年及其以后各年的增量自由现金流量为 650 万元。同时根据较为可靠的资料，
拟以 10%为折现率。此外，账面债务为 1 500 万元。
据此得到：
B 公司的明确的预测期内现金流量现值为：
（-800）×（1+10%）-1+……+650×（1+10%）-10=588（万元）
明确的预测期后现金流量现值为:
650÷10%×（P/F，10%，10）=2 506（万元）
则：
B 公司预计整体价值=588+2 506=3 094（万元）
B 公司预计股权价值=3 094-1 500=1 594（万元）
3．成本法，是反映当前要求重置相关资产服务能力所需金额（通常指现行重置成本）
的估值技术。
八、非金融资产的公允价值计量
企业以公允价值计量非金融资产，应当考虑市场参与者将该资产用于最佳用途产生经济
利益的能力，或者将该资产出售给能够用于最佳用途的其他市场参与者产生经济利益的能
力。
我国企业会计具体准则涉及公允价值的情况主要包括：
公允价值的关系 涉及的具体内容
好学近乎知，力行近乎仁，知耻近乎勇。——《中庸》
（1）长期股权投资
（2）投资性房地产
（3）生物资产
（4）非货币性资产交换
（5）资产减值
（6）企业年金基金
（7）股份支付
（8）债务重组
直接涉及公允价值的 （9）收入
（10）政府补助
（11）企业合并
（12）租赁
（13）金融工具确认与计量
（14）金融资产转移
（15）套期保值
（16）金融工具列报等
【案例 5】
2012 年 1 月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司新建造的一栋写字楼租赁
给乙公司使用，租赁期为 10 年。
2012 年 1 月 1 日，该写字楼开始起租，写字楼的工程成本总额为 8 000 万元，甲公司
决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。
每年的租金收入为 10 万元。
2012 年 12 月 31 日，该写字楼的公允价值为 8 400 万元。
2013 年 12 月 31 日，该写字楼的公允价值为 7 900 万元。
【解析】
2012 年的处理：
（1）2012 年 1 月 1 日，甲公司出租写字楼
借 ： 投 资 性 房 地 产 — — 成
本 80 000 000
贷 ： 在 建 工
程
80 000 000
（2）确认租金收入
借 ： 银 行 存
款
100 000
贷 ： 其 他 业 务 收
入
100 000
（3）2012 年 12 月 31 日，按照公允价值调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间
的差额计入当期损益
不飞则已，一飞冲天；不鸣则已，一鸣惊人。——《韩非子》
借 ： 投 资 性 房 地 产 — — 公 允 价 值 变
动 4 000 000
贷 ： 公 允 价 值 变 动 损
益 4
000 000
（4）2013 年确认租金收入
借 ： 银 行 存
款
100 000
贷 ： 其 他 业 务 收
入
100 000
（5）2013 年 12 月 31 日，按照公允价值调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间
的差额计入当期损益
借 ： 公 允 价 值 变 动 损
益 5
000 000
贷 ： 投 资 性 房 地 产 — — 公 允 价 值 变
动 5 000 000
2013 年 12 月 31 日的账面价值（账面余额等于账面价值）为 7 900 万元，等于公允价
值。
九、负债和企业自身权益工具的公允价值计量
1．企业以公允价值计量负债，应当假定在计量日将该负债转移给其他市场参与者，而
且该负债在转移后继续存在，并由作为受让方的市场参与者履行义务。
2．企业以公允价值计量自身权益工具，应当假定在计量日将该自身权益工具转移给其
他市场参与者，而且该自身权益工具在转移后继续存在，并由作为受让方的市场参与者取得
与该工具相关的权利、承担相应的义务。
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