文档介绍：财务报表的重要性标准探析
作者:王啸 
重要性概念: 会计、审计及信息披露规则的统一与历史演进
重要性又称重大性,对应的英文名称是“materiality”。重要性概念广泛存在于财务报表的编制、审计和对外报送过程中。各国会计规则对重要性的定义基本类似。例如美国财务会计准则委员会(以下简称FASB)在财务会计概念公告第2号中这样描述重要性概念:“一项会计信息的错报(misstatement)或漏报(omission)是重要的,指在特定环境下,一个理性的人(a reasonable person)依赖该信息所做的决策可能因为这一错报或漏报得以变化或修正”。FASB归纳的会计信息质量特征的层次体系中,重要性居于“承认质量的起端”,不符合重要性的信息一般就不再进一步考虑会计信息的主要质量(相关性和可靠性)和次要质量(可比性、一致性等)。因此,在会计确认、计量、记录和报告过程中,不符合重要性的交易或事项即使没有按照财务会计准则的要求进行会计处理,也不认为是违反公认会计原则(GAAP)的行为。正如FASB颁发的每一份财务会计准则的末尾所宣称的那样:“本准则各项条款不适用于非重要性项目。”
一、对财务报表的审计过程中的重要性判断
财务报表审计的目标是对财务报表是否遵守公认会计原则在所有重要方面公允表述公司财务状况、经营成果以及现金流量表示意见。因此,各国审计准则一般直接沿用了会计文献中的重要性概念。美国注册会计师协会(The American Institute of Certified Public Accountants,简称AICPA)在审计准则公告第47号(SAS ,Audit Risk and Materiality in Conducting an Audit) 中指出,“考虑重要性是一项职业判断,审计师需要判断合理的财务报告使用者的需要”。
SAS “一些事项(不论个别还是累计)对于会计报告是否遵循公认会计原则的公允表述是重要的,而其他一些问题则是不重要的”。“在审计计划和执行过程中,审计师没有责任去合理保证能够发现不重要的错报或漏报”。
重要性标准具体运用于审计过程的两个阶段:一是在审计计划时,重要性是审计所允许的错报或漏报的限度。这时对重要性的判断决定所需审计证据的数量和审计风险的大小。二是在评价审计结果时,重要性是错报或漏报的个别或汇总影响财务报告使用者判断或决策的程度。这时对未调整的错报或漏报的重要性判断决定出具审计意见的类型。
二、信息披露的重要性标准
重要性标准不仅运用于财务报表的编报和审计,而且是证券市场信息披露制度中的关键问题。重要性标准首先决定了一项信息是否重要,从而影响到上市公司信息披露的范围,进而影响到上市公司是否有披露义务。区分信息是否重要的意义在于使证券市场的投资者得到投资判断所需要的信息,同时力图避免证券市场充斥过多的噪音。
美国关于重要性标准的定义首先是在根据1933年证券法的注册登记陈述中体现的。美国证券交易委员会(以下简称SEC)在证券法颁布后的第一年规定:“一件事项如果得以正确地表述或披露,阻止或将阻止普通投资者购买该股票,则该事项为重要事项。”在20世纪80年代以后,SEC采用综合信息披露体系,在S-X规程(Regulation S-X)中将重要性标准限定为“一个理性投资者在决定是否购买注册证券时会认为该信息是重要的实质可能性”。
有必要指出的是,信息披露中重要性标准不仅适用于向证券监管机构公开报送的财务报表,还包括其他财务报告(例如年度报告中的管理层讨论与分析、盈利预测报告等)和非财务信息;重要性标准不仅影响证券发行的信息披露,还体现于二级市场的临时披露义务的履行。这些方面的重要性判断仍然贯彻
“影响投资者决策”的标准,但具体方式有所差别(例如及时信息披露的可能性/重大性测试,二级市场信息披露“影响股票价格”和“影响投资者决策”并用的二元化标准等)。但由于超出了本文的范围,这里不再详细讨论。
综上所述,不论会计规则制定机构从用户需求观的会计目标出发对重要性下定义,还是证券监管机构基于投资者保护观界定信息披露的重要性,都得到一致的看法,即将“影响信息使用者的决策或判断”作为判断财务报表重要性的标准。
三、法庭对虚假陈述重要性的认定
财务报表的编报和审计人员站在财务信息使用者的角度作出重要性判断是一种事前判断。事实上财务报表的某项或累计错报或漏报是否构成重要性,只有在事后产生争议时通过法庭的认定来完成。因此重要性标准关系到对虚假陈述的认定和相应的民事救济和民事责任制度。具体就财务报表的错报或漏报的认定而言,各国的法律实践都认为至少需要具备两个要件:一是存在错报或漏报;二是错报或漏报具有重要性。在美国重要性标准的形成过程中,法院的判决起到了