文档介绍：增值税征收范围与免税范围探讨
［摘要］从税制原理上看，增值税征收范围应覆盖所有 商品和劳务。然而，出于公平、技术、成本等原因，开征 增值税的国家普遍对部分商品或服务免征增值税。EU、 OECD国家的增值税实践为其他各国的增值税改革提供了重 要启示，在借鉴这些国家的成熟经验及结合我国实际情况 的基础上，建议我国未来增值税征收范围与免税范围的总 体目标为覆盖所有商品和劳务并尽量减少免税项目。
［关键词］增值税；征收范围；免税范围
一、增值税征收范围的理论标准：全面覆盖
“现代历史上，没有哪个税种比增值税在世界各国蔓 延得更快”。从1948年法国引入增值税，仅用半个世纪的 时间增值税就遍布世界近150个国家。如此快速的发展表 明增值税存在其他税种不可比拟的优势。通常而言，任何 税种发挥其理论上的优势总要满足一定条件。理论上，对 于规范的增值税制度而言，征税范围越宽，覆盖面越广， 涉及地域越完整，就越能保证增值税运行机制的职能发挥, 最大限度地发挥增值税的职能作用，即所谓的“全链条、 全覆盖”所具有的作用。
（一）增值税只有全面覆盖才能避免重复征税
如果增值税不是全面覆盖，在增值税链条断裂的地方 可能产生重复征税。征收范围越小，重复征税现象越明显; 增值税链条断裂越是靠近生产的前端环节，重复征税越显 著，对市场行为的扭曲也就越严重。因为当企业使用非增 值税应税产品作为中间投入时，就无法抵扣中间投入的已 缴税款，这一部分税款将进入产品的成本，当企业出售产 品而缴纳增值税时将产生重复征税。重复征税的弊端在于 它扭曲了企业行为，违背了商品税不应因征税而改变纳税 人行为的中性要求，也不利于专业分工。全面覆盖的增值 税因其链条完整，表现出不对中间投入征税的特点，有效 克服了重复征税的弊端。
（二）增值税只有全面覆盖才不会改变产品的相对价格
非全面覆盖的增值税所导致的重复征税弊端的本质在 于，只对部分产品征收增值税将改变产品的相对价格。 Friedl aender（196 7）从理论上分析了增值税和营业税对相 对价格的影响，其结论表明：营业税会改变产品相对价格, 其实际税率要远大于法定税率；只有对所有环节、所有产 品开征统一税率的增值税才不会改变产品的相对价格，才 符合中性原则。所以，全面覆盖是增值税保持中性而不影
响相对价格的必要条件。
（三）增值税只有全面覆盖才能不损害帕累托生产效率
在市场经济条件下，价格是资源配置的信号。相对价 格的改变会影响资源配置从而损害经济效率。在西方经济 理论和最优税制理论中，帕累托效率是衡量经济效率的重 要标准，具体包括帕累托生产效率、帕累托交换效率以及 帕累托生产与交换的效率。两位诺贝尔奖得主Diam ond和 Mirrle es以帕累托生产效率为标准证明了全面覆盖的增值 税优于其他形式的销售税。Diamo nd和Mirrlee s认为，要 保证所有生产都是有效的（满足帕累托生产效率），就不应 对企业间交易征税，也就是说不应对中间产品征税。因为, 在企业没有经济利润的假设下，对中间产品征税一定会影 响最终产品的价格，从而损害帕累托生产效率。不对中间 产品征税的原则被称作商品税的“第一原则"，而增值税只 有全面覆盖才能达到不对中间产品征税原则的要求。
二、EU和OECD国家增值税征收范围的实践概况：对部 分行业免税
任何税种的理想模式几乎都不可能在现实中完全实现, 因为税制的实际演变要受多种因素影响，增值税亦不例外。 虽然增值税在理论上要求应覆盖所有商品和劳务，但实践 中各国还是规定了部分免税项目。其中，欧盟（EU）和经合
组织（OECD ）国家的增值税在实践中取得了丰硕成果，其成 功经验对我国未来增值税制的建设具有一定参考意义。
（一）增值税免税的早期模板：EU第六号法令
EU1977年颁布的第六号法令是增值税实践中较好的样 本。该法令原则上不鼓励增值税免税，对免税项目给出了 指导性意见，将免税项目划分为公益活动和其他免税项目 两个大类。其中，公益活动包括：医院及医疗护理；牙科 服务；人类器官、血液和母乳；救护车服务；学院或大学 教育；职业培训和再培训；私人教育；体育；福利和社会 保障工作，包括养老院；同保护青少年有关的服务；宗教; 以政治、工会、宗教、爱国、哲学或以人性为目的的组织; 文化服务；公共邮政服务（客运及电信服务除外）；广播电 视（商业行为除外）；对会员提供的服务（要求以等价交换为 原则）。其他类免税项目主要为：金融交易；保险及再保险; 楼房及其建筑物，首次购得除外；不动产的租赁（不包括： 旅馆住宿、度假地、停车场、欧盟法律规定为不动产的设 备和机器、保险箱的租用）；土地；***；邮票及类似印花。 EU第六号法令自实施至今已经过多次修正，但其对免税项 目的