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{}试论财务管理税务规划
关系不是平等主体之间的民事关系,因而税务机关又不能以民事主体的身份提起民事诉讼。这时,税务机关进入一种二难境地。要正当地行使税收优先
权也只是“子虚乌有”。
税收债权公示制度不规范
税收债权对私法交易的冲击较大,需进行一定的公示,以避免其他债权人、担保物
权人与纳税人之间关于欠税信息不对称的问题。
由于税收债权优于普通债权,并且有条件地优于抵押权、质权等担保物权,这样可
能给其他债权人带来不可预测的风险,因此,税收优先权的公示非常必要。
我国《税收征收管理法》设计了欠税定期公告制度。并允许抵押权人、质权人
向税务机关请求提供有关债务人的欠税情况。但并没有明确公示制度的法律性
质、法律程序、法律约束力,没有将欠税公告定位为一项税务机关的义务,更没有
规定税务机关不作为的法律责任,这就使欠税公告缺乏强制性和规范性,税务机关
缺乏及时公告欠税的动力和压力。
税收优先权主体相应的法律责任不明确
从《税收征收管理法》及其实施细则来看,既没有规定征税主体不行使或怠于行
使税收优先权所应承担的法律责任,也没有规定纳税人不向担保物权人如实告知
其欠税情况的后果,对纳税人及纳税人与第三人恶意串通侵害税收优先权所应追
求的法律责任没有明确的规定。这就是说,税收优先权制度的实施靠其主体的自
觉自愿,没有法律的强制。税务机关对纳税人采取的种种违法行为无所作为,税收之债得不到真正救济。一项制度,没有法律责任的规定,在现实中实施的可能性是
很小的。
2 我国税收优先权制度的完善
制定税收基本法,切实保障税款优先
从我国的立法现状看,税收优先权制度只在《税收征收管理法》中有较明确的规
定,但也只是一个原则性的、抽象性的规定。具体内容、具体的操作规程和实施
办法,必须由法律作出进一步的规定,否则税收还是很难落实到位。由于我国现在
还未实行税收立宪,导致我国税收方面的基本法律也难产。
尽快制定税收基本法,在基本法中规定税收法定主义原则是税法的帝王原则,指明
开征新税、变更税率、减免税和取消税种以及税权的配置等必须由法律明确予
以规定,并明确规定税收优先权的效力,行使程序,行使方式,除斥期间和救济方式
等,使得税收优先权有实体法上的依据。在税收基本法中,理顺税收优先权立法体
系内部的矛盾,消除内在冲突,理清税收债权内部及其他债权的受偿顺序,明确欠税
发生的时间,完善税收优先权的公示制度,明确税务机关的诉讼地位,规定主体不履
行职责或义务应承担的法律责任等。以切实保障税收的优先。
运用私法方法保护税收债权
对于税收的征缴,世界各国主要依赖于公法上的保护。如宪法通过有关税收权力,
公民的纳税义务等规定,将税收入宪,对税收给予宪法上的保护;行政法规通过行政
强制手段,如税收强制措施等,对税收给予保护;刑事法律通过偷税罪、抗税罪等规定,对税收给予刑事保护;诉讼法采用程序性措施,如设置税务法庭等,对税收给予
诉讼法上的保护。但公法上的保护方式都是单务的、强制性的。在实践中已显
现出极大的弊端。随着经济的发展和“公法的私法化”,运用民法中的平等理念改
善行政权力的运作和行使,对税收给予民事保护日显重要。将税收定位为公法之
债,使得税收之债与私法之债具有了融合性。使公法之债权可以借用私法之手段
得到有效的保护。
完善税收优先权的公示制度
美国的有关法律规定,税收优先权必须进行公示才具有,未经公示不具有优先权,其
公示的方式与一般担保公示相同。美国国内税法典第 6323(F)条规定:税收优先
权应向州法院指定的州内官署通知。这样把税收优先权纳入到物权体系中去不
至于引起紊乱。由于税收优先权具有担保物权性,我国税收优先权的公示方式应
以登记或以公告的方式为宜。此种登记或者公告的效力应采取对抗主义,即不登
记或者不公告不影响优先权的产生,但不能对抗善意的第三人。
税务机关应将欠税情况通知办理抵押登记的部门,由办理抵押登记的部门向社会
公众提供查询,以此完成公示。这使社会公众能够在办理抵押时知道债务人是否
存在欠税情况,以便作出相应的决定。笔者认为,税收优先权的公示性应当通过法
律的明确规定和欠税公