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附件8
千户集团税收风险分析应对工作指引
——跨境投资篇
目录
一、事项概述 4
(一)事项定义 4
(二)事项类别 4
二、事项税收风险概述 5
(一)涉及的主要风险描述 5
(二)涉及的主要税种及主要税收政策 6
三、事项风险核查的基本流程及方法 8
(一)信息采集 8
(二)风险分析 9
(三)风险应对 10
四、事项主要涉税风险应对策略 11
(一)受控外国企业利润长期不分配风险 11
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(二)未按规定在我国境内申报跨境所得的风险 15
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(三)境外注册中资控股居民企业的税收风险 19
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(四)间接转让中国应税财产未缴纳企业所得税 21
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(五)跨境混合错配等安排侵蚀税基风险 26
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一、事项概述
经济全球化背景下,鉴于各国税法的差异,跨国公司及其股东往往通过在低税负国家或地区设立企业而减少纳税或延迟纳税。为做好跨境投资税收风险管理,针对受控外国企业、跨境投资境外所得税抵免、境外注册中资控股居民企业以及间接股权转让等事项制定本工作指引。
(一)事项定义
本指引中的跨境投资事项,既包括在我国依法设立的企业通过新设、并购等方式在境外设立企业或取得既有企业的所有权、控制权、经营管理权等权益性投资行为,也包括跨境投资中的间接股权转让行为。
(二)事项类别
1、受控外国企业利润长期不分配;
2、未按规定在我国境内申报跨境所得;
3、实质构成境外注册中资控股居民企业;
4、间接转让中国应税财产未缴纳企业所得税;
5、跨境混合错配等安排侵蚀我国税基;
6、其他具有重大影响的涉税风险。
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二、事项税收风险概述
(一)涉及的主要风险描述
跨境投资事项的涉税风险主要集中在受控外国公司和境外注册中资控股企业等境外投资企业。针对跨境投资特点和财务会计核算特征,涉税风险点包括但不限于以下14个方面:
1、是否利用受控外国公司在境外累积利润,即并非出于合理经营需要对境外投资公司的利润不作分配或减少分配;
2、是否存在用境内盈利弥补境外亏损;
3、境外所得税收抵免计算是否正确,包括:
(1)是否对境内外发生的共同支出在境内、外应税所得之间合理分摊;
(2)派遣至境外的员工的工资是否在境内公司列支并税前扣除;
(3)是否将境外税后利润还原成税前所得进而计算中国企业所得税税负;
4、境外投资企业利润已分配但未在我国境内申报,或境外承包工程和提供劳务的收入未在我国境内申报;
5、是否存在中国居民企业在境外设立空壳子公司发生的业务实际在中国境内构成常设机构;
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6、境外投资企业被认定为非境内注册中国居民企业的税收风险以及认定之后向其他非居民企业支付股息、利息、特许权使用费等项目时未依法扣缴非居民企业所得税;
7、是否通过境外投资,利用职能剥离形式向境外关联企业转移利润;
8、是否存在向境外投资企业支付不合理费用、与境外企业之间的不合理资本转移,特别是关联企业间的资金拆借、服务提供、货物贸易定价等;
9、集团内个人在境外的工资、薪金及投资所得等个人所得税事项;
10、境外签订的合同带回国内是否在中国缴纳印花税;
11、企业境外投资是否有合理的商业目的;
12、是否存在境内企业应向境外投资企业收取而未收取的费用,如借款利息、特许权使用费等;
13、是否存在利用境外投资企业开设离岸账户,离岸账户的利息是否扣缴税款;
14、是否存在滥用组织形式间接转让我国居民企业股权规避税收。
(二)涉及的主要税种及主要税收政策
该事项涉及的主要税种有企业所得税、个人所得税、土地增值税和印花税等。
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该事项的主要政策有:
1、《中华人民共和国企业所得税法》第四十五条、企业所得税法实施条例第一百一十六条至第一百一十八条
2、《关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》(国税发〔2009〕82号)
3、《特别纳税调整实施办法[试行]》(国税发〔2009〕2号)第七十六条至八十四条
4、《国家税务总局关于简化判定中国居民股东控制外国企业所在国实际税负的通知》(国税函〔2009〕第37号)
5、《关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税〔2009〕125号)
6、《企业境外所得税收抵免操作指南》(国家税务总局公告2010年第1号)
7、《国家税务总局关于印发境外注册中资控股居民企业所得税管理办法(试行)》(国家税务总局公告2011年第45号)
8、《国家税务总局关于依据实际管理机构标准实施居民企业认定有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第9号)
9、《国家税务总局关于居民企业报告境外投资和所得信息有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第38号)
10、《国家税务总局关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2015年第7号)
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11、《国家税务总局关于企业向境外关联方支付费用有关企业所得税问题的公告》(国家税务总局公告2015年第16号)
三、事项风险核查的基本流程及方法
(一)信息采集
1、采集相关信息。包括从成员企业采集的相关信息、本地商务、外汇管理等部门取得的数据,媒体和上市公司等公开披露信息等,多维比对商务部门传递资料、税务部门相关资料、第三方公告信息等,确认跨境投资行为发生。
2、通过征管信息系统采集企业所得税年度纳税申报表、居民企业参股外国企业信息报告表等有关企业集团跨境投资相关信息,确认是否及时足额申报纳税、履行代扣代缴义务。
3、与企业集团总部进行沟通,对集团总部(或其指定的相关实质管理性机构)进行初步测试。
4、收集整理跨境投资企业基础信息、境外企业财务数据、利息、租金、特许权使用费以及转让财产相关的境外所得税收抵免情况、与境外分支机构、常设机构取得收入相关的境外所得税收抵免情况、与子公司取得的股息、红利等权益性投资收益相关的境外所得税收抵免等相关资料。
5、关注跨境投资过程中涉及的间接股权转让涉税风险。一是收集间接转让中国应税财产的交易双方及被间接转让股权的中国居民企业报告股权转让事宜并提供的相关资料。二是收集内外部相关信息并加强比对分析,判断是否存在利用间接转让交易规避缴纳我国企业所得税的风险,可以根据调查的需要,依据《国家税务总局公告2015年第7号》第十条规定,要求交易相关方提供资料。三是需对间接转让中国应税财产交易进行立案调查及调整的,应按照一般反避税的规定执行。四是对间接转让中国应税财产依法征收企业所得税的,应根据相关税法和
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国家税务总局公告2015年第7号的规定,对应纳税款加收利息,或者追究扣缴义务人的责任。
(二)风险分析
集团企业存在多元性和复杂性的经营活动,业务事项金额巨大,且涉及不同税种,容易发生的风险有:一是在税收政策执行上存在理解偏差,容易导致严重的税务风险:二是存在利用国际税制差异的避税动机,在跨国关联交易中采取过激筹划。三是未建立完善的内控制度、税企沟通不足以及对重大交易事项缺乏涉税风险意识与管理能力,在集团组织机构的调整、经营模式的变化、重大业务事项的发生等过程中,存在跨境交易涉税风险。主要表现为:
1、选择在低税负国家(地区)投资产生利润后,如非出于合理经营需要对利润不作分配,构成受控外国企业的涉税风险;
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2、在境外设立空壳公司,没有实质生产经营目的,侵蚀我国税基,造成少缴税或推迟缴税的涉税风险;
3、被认定为中国居民企业之后有无履行居民企业申报义务,以及向其他非居民企业支付股息、利息、特许权使用费等项目时未扣缴非居民企业所得税;
4、通过混合错配等安排侵蚀我国税基。
(三)风险应对
对跨国所得要进行第三方信息的多维数据比对,并把握具体经济业务的实质、适用的税收原理和相应的税收政策。
1、根据“走出去”企业登记、备案等涉税信息,摸清集团内部主要境外投资类型和金额;
2、集团内部成员企业的在不同国家的企业所得税率情况;
3、集团内部设立在避税地及低税率国家的成员企业及其跨境收支情况;
4、集团内部成员申报税收抵免情况;
5、根据业务实质第三方部门的政策以及管理流程,对涉税风险进行梳理。
(1)商务、外管等第三方信息显示企业以对外投资审批的名义获取向境外转移资金的合法理由,高额投资额度通过商务、外管部门核准汇出境外,但境外企业一直处于“筹建期”或“未经营”状态,可能存在将核准后的境外投资款移作他用的风险。