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王玉春【摘要】近年来,增值税税收优惠政策的重要性越来越得到社会各界的认同,在国民经济中也发挥着特殊作用。国外本着适度干预,注重横向公平,追求经济效率与税收效率并重的原则,进一步减少并规范税收优惠政策。文章通过对我国现行增值税税收优惠政策的分析以及与国外先进经验的比较,总结出我国目前增值税税收优惠政策存在的主要问题,并进一步得出税收优惠政策调整的原则及具体措施选择。
【关键词】增值税优惠政策措施
一、增值税税收优惠政策内涵及其应把握的原则
税收优惠是国家税制的组成部分,是政府为了达到一定的政治、社会和经济目的,通过给予一定的税收收益而对纳税人实行的税收鼓励。税收优惠反映了政府行为,是通过政策导向影响人们生产和消费偏好来实现的,也是国家宏观调控经济的重要杠杆。无论是发达国家还是发展中国家无不把实施税收优惠作为引导投资方向、调整产业结构、扩大就业机会、刺激经济增值增长的重要手段加以运用。一般来说税收优惠包括:税收减免、优惠退税、亏损抵补、加速折旧、税收抵免、税收饶让六种形式。
二、我国现行增值税政策存在的问题
1、增值税税收优惠政策破坏了增值税链条的完整性。在目前我国实施非最终环节减免税的情况下,使得下道环节的企业因上道环节减免税未能获得可抵扣的税款而不仅要负担本环节创造的增值额应负担的税金,而且还应负担以前各环节已缴或减免了的税金,使其税金支出大为增加。另一方面,如果免税经销商出售的免税商品不是最后的销售,而是作为生产经营投入物进入下一阶段的生产经营,则免税产品销售价格中包含的税金因素,将成为一切购买该产品以制造新产品的成本。即使用该免税商品生产的产品完全是增值税系统的一部分,生产者也无法要求对其生产投入物予以免税,从而使得这一部分税金在以后的环节不作为增值税额被重复征税。
2、税收优惠政策不确定性加大了纳税人的纳税成本。增值税税制实施十几年来,几乎每年都有新的增值税优惠政策出台,这些政策让纳税人难以适从。有的优惠政策专门针对特定的纳税人,并且不时有补充文件扩大适用范围,这使得税收优惠政策更像是权力博弈的结果,损害了税制的严肃性。有的优惠政策出台并不影响增值税征税总额,而只是改变增值税在不同环节纳税人之间的分布,这会给纳税人带来难以预期的税收影响,干扰企业间的正常竞争,影响产品的正常竞价。有的优惠政策本身带有许多不确定的因素,比如民政福利企业的政策界线不明确,给纳税人带来了困惑:如果依照法无明文规定不禁止而大胆突破,害怕税务机关严厉的惩处,但谨小慎微又会增加经营成本。有的优惠政策直接针对购买对象,但企业在组织生产前无法确实地知晓自己的销售对象。而对税收优惠的日常管理不到位,诱导纳税人钻政策空子,采取种种手段套取税收利益,形成新的逃、避税途径,典型的如各种假合资企业和假福利企业等。
三、发达国家增值税优惠政策的借鉴
1、广泛的增值税征税范围。增值税主要表现为商品劳务税,因此,理想的增值税应是一个征税范围具有普遍性的税种,其征税范围应包括农林牧业、采矿业、制造业、能源交通业、商业及劳务服务业等各行各业。从国际上开征增值税的国家来看,凡增值税课税范围覆盖到零售环节的国家,除对商品销售普遍课征增值税外,几乎都把劳务提供列入增值税课税范围,尽管征收范围有宽有窄,但总的趋势是征税范围不断扩大,从而使增值税不断的由选择征税而趋向于普遍征税。
2、规范的增值税免税政策。免税是人们所熟知的一种税收优惠政策,但却因增值税的特殊计税依据及计税方法而使其免税问题变得复杂,增值税免税的规范与否,直接涉及一国增值税制的科学与否,而众多分析可以得出一个基本结论:增值税免税不一定是一种税收优惠,增值税的内在机制是十分排斥免税的。因此各国在增值税免税的范围除了涉及确实需要鼓励的项目和有助于改善增值税累退性的项目外,还包括一些难于征税的项目。与我国不同,许多国家的增值税免税并不表明政府不再对这些项目征收其他商品劳务税。此外,有些国家还具有免税权放弃的规定,即免税经销商放弃税法给予的免税而选择作为纳税人,以获得税收抵扣权,从而纳入增值税的正常征税范围。在各项免税政策中,要着重关注农业免税政策。税法可以采取对农业投入予以免税和允许大农户选择按正常增值税制度纳税相结合的政策。在具体操作中,国外一般将农民作为纳税人看待,实际征收中允许农民根据一定的法定条件自愿选择免税或纳税。如选择征税,就必须按规定建立会计账簿,按正常征收程序纳税,即购进农业投入品是按发票抵扣进项税额,销售农产品时开出发票将增值税作为价格的附加,向其购买者收取;如选择免税,则可获得销售额一定比例的进项税额补偿,它等于加价比例乘以销售价格。销售额比例统一,适用于所有农民,该加价可以作为农产品购买者的进项税额从其销项税额中扣除。
3、增值税与其它商品劳务税配合使用。大部分国家为了避免增值税和另一种谁对同一笔交易双重征税,对已征其他间接税的交易项目免征增值税,或免征增值税的项目另外征收其他间接税。目前,世界发达国家在以“降低税率、拓宽税基”为主要措施对所得税制改革之外,还谨慎地改变税种组合。这种税种组合的改变通常是指从个人所得税向一般消费税如增值税的转变。自20世纪60年代中期特别是80年代中期以来,发达国家普遍开始征收增值税,%,%。增值税与其他商品劳务税配合使用,有利于协调商品税与所得税的比重,提高其运行效率。
四、增值税税收优惠政策调整的具体政策选择
1、加强小规模纳税人征税管理。增值税纳税主体制度改革的理想目标是实行单一主体制度,在普遍推广税控装置的同时,应根据实际情况进一步降低增值税一般纳税人的门槛,逐步将所有纳税人都纳入一般纳税人管理。但考虑到增值税征收管理技术的原因,近期可行的选择方案是合理界定小规模纳税人的标准,一方面通过降低一般纳税人标准,将一部分小规模纳税人转化为一般纳税人;另一方面放宽对小规模纳税人使用增值税专用发票的限制。小规模纳税人所购进的货物,在以前环节已经按照17%或13%的基本税率征收增值税,本环节的征收率也是按照工业基本税率换算过来的,整个经营活动都已按规定税率完税。因此,对小规模纳税人在生产经营上确需开具增值税专用发票的,应当允许按17%或13%的税率计算销项税额开具发票,并由下一环节进行抵扣。这样既符合增值税原理,又能够在一定程度上有效控制虚开增值税专用发票的问题。可以改现行起征点政策为免征额政策。这样做的理由在于:首先,免征额对所有小规模纳税人都采取一视同仁的优惠政策,保证了增值税的中性和公平原则。其次,实行免征额可以从根本上解决起征点临界点的固有缺陷。起征点改为免征额,在使起征点以下的纳税人福利不变的同时,使起征点以上的纳税人境况也相应变好,从而实现帕累托改进。要进一步要加大税法宣传力度,针对小规模纳税人的法人代表及主要负责人、办税人员,宣传有关小规模纳税人的一些政策,明确建账建制、发票使用、偷税及其法律责任等,使其真正做到知法、守法,自觉诚信纳税。
2、降低低税率商品适用的税率,扩大增值税抵扣范围。根据我国国情,适用低税率档次的货物的具体范围应限于下列三类:一是煤炭、有色金属矿采选产品、非金属矿采选产品、水力发电等资源性产品;二是劳动密集型产品,如绣品等;三是计算机软件等科技含量高的产品。第一类产品属于中间环节的产品,一般不会进入流通领域,生产企业(包括专业批发企业)销售产品表现为单一性,不会带来企业核算与纳税的操作困难,且随着税款抵扣机制的运行,增值税的总体收入并没有减少。对这些产品实行低税率有利于生产经营此类产品且核算不太健全的小企业与个体经营者遵从税法。第二、三类产品特征明显,便于识别,在税收征管中不会出现太大的操作困难。对比我国现行政策,在增值税优惠政策改革中,对第一类产品可确定10%的税率;对第二、三类产品可确定6%左右的税率。同时伴随我国增值税制向消费型增值税过渡的趋势,增值税征收范围的不断拓展,交通运输、建筑安装、邮政电信、金融保险、旅游服务等服务业将先后纳入增值税的征收范围,对这些行业增值税的设计要事先进行全面测算。向消费型增值税过渡是增值税改革的目标与方向。在增值税尚未实施全面转型之前,建议在增值税条例中增加特定扣除项目的条款。运输支出是商品成本的重要组织部分,应该进入允许抵扣的范围,现在运输发票虽然已纳入抵扣范围,但并不能根本解决这一问题。最好的解决办法是将运输业并入增值税征管;对高新技术企业购进的用于科技开发、研制与试验的固定资产所含进项税金允许分期分批实施抵扣。扩大增值税的征收范围,将与高新技术产业发展密切相关的交通运输、服务业等行业纳入增值税征收范围。
3、规范涉农税收优惠政策。今后应进一步提高农民销售农产品缴纳增值税的起征点,将农业生产资料价格全部放开,让所有的企业平等参与市场竞争;同时,对农业生产资料征收规范的增值税,取消农业生产资料的税收优惠。在免征增值税的情况下,一些农资企业本身税负偏重。配套采取以下两项措施有助于减轻农资企业的税负:一是对农资企业实行消费型增值税,允许其完全抵扣购进固定资产所含税金;二是进一步扩大征税范围,以实现对农资企业购进原材料进项税金的完全抵扣。在取消农业生产资料税收优惠的基础上,要对农业生产者实行退税,即在对农资企业征收正常的增值税的基础上,取消现行通过优惠农资企业间接优惠农民的做法,对出售农产品的农业生产者按其出售农产品的数量退还其产品中所包含的增值税。由于出售越多,所获退税越多,其对农业生产者从事粮食生产积极性的激励作用将更为有效。可行的操作为:对数量较少但财务健全,且销量达到一定规模的大农场、种植大户单独实施退税;而对大量的一般农户通过农村经济合作社进行整体退税,由农村经济合作社领到退税款后,再分发给各售粮农户。
4、逐步取消免税项目。我国免税项目改革,一是要全部取消对进口和境内采购及其设备实施的增值税减免政策,包括税收减免、先征后返等,以体现国民待遇。二是要取消现行众多的不规范的先征后返,即征即退等优惠方式。要逐步取消增值税减免税政策,根据增值税原理并经测算和对比分析,增值税在任何一个环节减免,都是在不同环节之间的重新调整税负,上一环节减免的税款在下一环节又被补征回来。由此可见增值税是一项系统工程,在增值税转型工作中需要各方面政策的配套进行。我们应该遵循增值税这一中性特征,充分发挥其收入功能,而尽量避免将其作为税收调控工具使用。要调整中央与地方财政关系,如果将增值税扩大到所有劳务领域,地方财政收入将会大幅度减收,将面临重新划分增值税的分成比例问题,也可考虑采取相应的针对性的转移支付方案。
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