文档介绍：对预提费用企业所得税税前扣除的思考
通常认为,预提费用是指预先分月计入成本、费用,在以后月份才支付的费用。预提费用的预提期限应根据该费用的受益期限确定。
关于预提费用,有一种理解认为,预提费用是“尚未发生预先提取出来的费用”。此种理解似是而非,会计核算的基本原则之一是真实性原则,对尚未发生的经济业务是不能核算的,另有规定者除外,如坏账损失在没有实际发生时可以预计并计提相应的准备。预提费用的真实含义是本期已经发生了耗费,应由本期负担,但尚未支付,体现了权责发生制的要求。
实务中,税务机关对预提费用的所得税前扣除控制得非常严格,往往要求纳税人在汇算清缴时对预提费用余额进行调增处理。
权责发生制不仅是会计核算的基本原则,也是企业计算应纳税所得额的基本原则。原企业所得税暂行条例实施细则第五十四条规定,企业应纳税所得额的计算以权责发生制为原则。属于当期的收入和费用,不论款项是否收付,均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”《企业所得税税前扣除办法》(国税发【XX】 84号文)第四条更加明确的规定,权责发生制属于税前扣除的所应当遵循的基本原则之一,即纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。新税法实施条例第九条的表述则完全包括了前述两个条款的内容:企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则,属于当期的收入和费用,不论款项是否收付,均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
权责发生制原则要求纳税人应当在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。如果仅仅因为预提费用尚未支付就将其余额予以调增,显然是将责任、义务的发生等同于义务的履行、款项的支付,也就是收付实现制了。此外,如果将年末预提的费用一律冲回,必须实际支付时才能税前扣除,那么就支付时间超过一个纳税年度的费用而言,显然违了配比原则,顾此失彼。
也有观点认为,预提费用余额无法提供符合规定的凭证,因此不得在税前扣除。事实上,这种观点也是站不住脚的。毫无疑问,税前扣除需要提供合法凭证, 但此种凭证不限于发票。根据《发票管理办法》(1993)第三条的规定,发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中,开具、收取的收付款凭证。也就是商事凭证。除此之外,税前扣除需要提供的合法凭证也并不限于外部凭证,如工资的税前列支一般情况下就只需要内部凭证。比如,某企业向银行贷款,约定贷款期限为两年,利息按月计算,到期一次性付清,企业按期预提。在这种情况下,企业只需提供相关的借款协议证明所预提的有关利息金额计算正确即可,毋须提供也不可能提***。
对预提费用余额在汇算清缴时一律要求调增,显然是有失偏颇,还需根据预提费用的具体情况进行具体分析。当然,不属于预提费用核算范围的其他费用以及国家会计制度明确规定不得预提的费用不在此列。解答(一)、解答(二)就曾分别明确,广告费和固定资产修理费用直接计入当期费用,不得待摊或预提。
其中,固定资产修理费用值得重点一提,因为实务中有税务机关援引《关于中国航空集团公司所属飞机、发动机大修理预提费用余额征收企业所得税问题的复函》(国税函[XX]804号)