文档介绍：新变化:,长期股权投资核算范围变小、成本法与权益法的处理发生变化、核算方法的转换由四种情况增加到六种;增加了“合营安排”一节
本章复习重点:长期股权投资权益法、核算方法的转换以及合营安排
本章重点、难点详讲
应掌握三句话:核算范围、核算方法以及核算方法的转换。
一、长期股权投资的核算范围和核算方法
长期股权投资的核算范围包括对子公司投资、对合营企业投资、对联营企业投资;对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的权益性投资由《企业会计准则第22号——金融工具确讣和计量》规范,注意这是新变化。长期股权投资核算方法包括成本法和权益法。现将全书的股权投资会计处理方法归纳如下:
注意:由“长期股权投资”准则规范的股权投资,因为对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响,承担的是“经营风险”;而由“金融工具确讣与计量”准则规范的股权投资,因为对被投资单位不具有重大影响,承担的是“价格波动风险”,这两个准则各有分工。
二、成本法的核算
对子公司投资应采用成本法核算。成本法,是指投资按成本计价的方法。
(一)投资时的核算
对于形成控股合并的长期股权投资,应分别形成同一控制下控股合并与非同一控制下控股合并两种情况确定长期股权投资的初始投资成本。
(1)同一控制下的企业合并,合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。
长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间
的差额,应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价);资本公积不足冲减的,应依次冲减盈余公积和未分配利润。合并方或购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用,应当于发生时计入当期损益(管理费用)。
【例1】2014年1月1日甲公司支付现金1000万元给丙公司,受让丙公司持有的乙公司60%的股权(甲和丙同受A公司控制),受让股权时乙公司的所有者权益账面价值为2000万元。则甲公司账务处理如下:
借:长期股权投资——乙公司(2000×60%) 1200(份额)
贷:银行存款 1000
资本公积——资本溢价 200
(2)合并方以发行权益性证券作为合并对价的,应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本,按照发行股份的面值总额作为股本,长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额,应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价);资本公积不足冲减的,应依次冲减盈余公积和未分配利润(注意:强调依次冲减,这是准则新变化)。
【例2】甲公司持有乙公司全部股权。2014年1月1日,甲公司从本集团外部购入丙公司80%股权(属于非同一控制下企业合并),购买日,丙公司可辨讣净资产的公允价值为5000万元,账面价值为3500万元。
2015年1月1日,乙公司向甲公司定向增发1000万股自身普通股(每股面值1元)取得甲公司所持有丙公司的80%股权,形成同一控制下的企业合并。2014年1月1日至2014年12月31日,丙公司按照购买日公允价值净资产计算实现的净利润为1200万元;按照购买日账面净资产计算实现的净利润为1500万元。无其他所有者权益变动。
2015年1月1日合并日,丙公司的所有者权益相对于甲公司而言的账面价值为:自2014年1月1日丙公司净资产公允价值5000万元持续计算至2015年1月1日的账面价值为6200(5000+1200)万元,乙公司购入丙公司的初始投资成本为4960万元(6200×80%)。则乙公司的账务处理为:
借:长期股权投资——丙公司
(6200×80%) 4960
贷:股本——甲公司
(1000×1)1000
资本公积——股本溢价 3960
(3)在确定同一控制下企业合并的初始投资成本时,还有注意:
①同一控制下企业合并形成的长期股权投资,如果子公司按照改制时确定的资产、负债经评估确讣的价值调整资产、负债账面价值的,长期股权投资应以评估价值作为改制时的讣定成本,评估值与原账面价值的差异应计入资本公积(资本溢价或股本溢价)。
②如果被合并方本身编制合并财务报表的,被合并方的账面所有者权益的价值应当以其合并财务报表为基础确定。
非同一控制下的控股合并中,购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本,企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值。
(注:多次交易形成企业合并的处理,见企业合并章)
【例3】