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毕业论文
企业合并商誉的确认与计量问题探讨
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2014年6月25日
企业合并商誉的确认与计量问题探讨
一、商誉及其经济实质
IASC所发布的国际会计准则第22号将商誉定义为：购买成本超过购买方 在交易日对所购买的可辨认资产和负债的公允价值的部分。美国会计原则委员 会16号意见书（APB16）将商誉定义为：企业购并过程中产生的，收购方企业所 支付的收买成本与购得股权对应的可辨认净资产公允价值之间的差额，该差额 通常为正值，若出现负值则称为负商誉。商誉的定义为其确认与计量提供了依 据。为了分析商誉的经济实质，FASB则将商誉的经济内容归纳为以下6个要 素：（1）购并日被收购企业净资产的公允价值与账面价值的差额；（2）因为种种原 因未能由被收购企业确认的其他净资产的价值；（3）被收购企业持续经营中各种 得以存续的优越条件和各种无形资源所具有的公允价值；（4）通过企业并购实现 收购方企业与被收购企业的整合所具有的公允价值；（5）收购方企业由于高估被 收购企业净资产而多付的价值；（6）因为并购双方的讨价还价而导致收购方企业 多付或少付的价值。以上第一个要素产生的主要原因是，在一定情况下，被收 购企业难以准确确定其净资产的公允价值或者是由于企业为了借此尽量缩短商 誉，摊销影响未来报告价值的组成部分；第二个要素是指企业某些原本在性质 上属于可辨认的无形资产，由于他们不符合会计确认的标准，或是因为会计确 认标准中的某种限制条款的制约，使其无法作为可辨认的无形资产得以确认； 第三个要素是指合并前被收购企业通过自创或在此次收购前已存在的外购商 誉，也就是企业的持续经营商誉，它是与企业实体密切相关的，是企业实体借 助其全部净资产获取超额收益的能力，而如果这些资产和负债项目是被分别出 售和取得的，则企业也就丧失了获取超额收益的能力，因此，商誉的这部分价值 是以被收购企业作为独立企业的市场价值为基础的；第四个要素在企业合并之 前不存在，它是收购方企业与被收购方企业资源搭配后共同获取的未来超额利 润的现值；第五个要素是一种计量误差所导致的结果；第六个要素是一种交易 损失或利得，是购并交易中双方认可的交易价格的组成部分。
总而言之，商誉是购买企业通过企业购并形成并控制的能为购并主体带来 未来超额经济利益的经济资源。商誉的实质是企业获取超额利润的能力，这种
能力的形成依赖于多种因素，如拥有较高的知名度、先进的技术、先进的管理 水平、稳定的客户资源、优越 的地理位置，等等。这种能力没有被买卖时称为 自创商誉，被买卖后确认为商誉。自创商誉无法具体辨认，其价值构成复杂， 难以对其各形成因素分别计价，且其价值与形成商誉过程中发生的成本支出无 必然的联系，因而自创商誉未被纳入传统的会计确认计量体系之中。外购商誉 是企业购并过程中，由于购买企业对被购买企业存在着良好的预期，认为其能 够在未来时期获取超额收益，因而确认的被合并企业所拥有的无形资源。
二、企业合并商誉的确认和计量
企业合并商誉的确认
对于商誉的确认，正如英国标准会计实务公告《商誉会计》（SS-AP22）描 述的那样：“购买商誉与自创商誉的特性没有差别，然而由于特定时间上发生的 市场交易这个事实，尽管对企业的计价是主观的，购买商誉的价值可以被确定, 而自创商誉是不可能的。”自创商