文档介绍：浅议资产组的认定及其减值的会计处理
浅议资产组的认定及其减值的会计处理

作者:应小陆
2006年2月15日财政部发布的《企业会计准则第8号——资产减值》(以下简称新会计准则第8号)引入了“资产组”的概念,规定企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的,应当按照该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额,要求对于不能独立产生现金流量的资产,应当按其所归属的资产组为基础进行减值测试,计算确认减值损失。本文就资产组的认定、减值测试和减值会计处理等问题进行粗浅的探讨。
一、资产组的认定
新会计准则第8号所称资产组,是指企业可以认定的最小资产组合,其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。
从资产组的定义可以发现,资产组的最基本特征在于该资产组产生的现金流入基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入,并且是可以认定的最小资产组合。对资产组的认定涉及职业判断,在认定资产组过程中,企业应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据,同时还应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式(如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等)和对资产的持续使用或者处置的决策方式等方面的因素。如果管理层按生产线监控企业,可将各生产线作为资产组,如果管理层按业务类型来进行企业的监管,可将各类业务中所用的资产作为一个资产组,如果按区域来进行企业的监管,可将各区域所使用有资产作为一个资产组。
在特别情况下,如果几项资产的组合生产的产品存在活跃市场,即使部分或者所有这些产品都是供内部使用,也应当在满足资产组定义的情况下,将这几项资产的组合认定为一个资产组。这是因为该资产组能够通过持续使用产生现金流入,且其持续使用基本上独立于其他资产或者资产组。例如,安达公司只生产一种产品,在A、B、C三地拥有分工厂,A地分工厂生产一种部件,由B地或C地的分工厂组装后销售到全国各地。如果A地的分工厂的产品不存在活跃市场,A地的分工厂生产的部件就无法在当地销售,只有将部件发往B地或C地的分工厂组装后才能对外销售,才能产生现金流入。此时,应当将ABC三地的分工厂看成一个资产组。如果A地分工厂生产的部件存在活跃市场,从理论上说,A地分工厂生产的部件是可以独立对外销售的,则应将A地分工厂当作一个资产组,B地和C地的分工厂作为一个资产组。
企业集团或者事业部的资产,包括企业集团或者事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产,属于总部资产。总部资产难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入。有迹象表明某项总部资产可能发生减值的,企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额,然后将其与相应的账面价值相比较,据以判断是否需要确认减值损失。资产组组合,是指由若干个资产组组成的最小资产组组合,包括资产组或者资产组组合,以及按合理方法分摊的总部资产部分。
总之,在确定资产组时,应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。资产组一经确定,各个会计期间应当保持一致,不得随意变更。如需变更,企业管理层应当证明该变更是合理的,并根据新会计准则第8号第27条的规定在附注中作相应说明。
二、资产组账面价值的确定和减值测试
资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致。资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值,通常不应当包括已确认负债的账面价值,但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的,可以将其包括在内。这主要是因为在确定资产组的公允价值减去处置费用后的净额和预计未来现金流量现值时,并不包括与不属于该资产组有关的现金流量,也不包括与已在财务报表上确认的负债有关的现金流量。
在特殊情况上,企业在判断资产是否发生减值时,有可能涉及部分负债。在这种情况下,资产组在处置时如要求购买者承担一项负债,该负债金额已经确认并计入相关资产账面价值,而且企业只能取得包括上述资产和负债在内的单一公允价值减去处置费用后的净额的,为了比较资产组的账面价值和可收回金额,在确定资产组的账面价值及其预计未来现金流量的现值时,应当将已确认的负债金额从中扣除。这主要是因为,在这种情况下,资产组的公允价值减去处置费用后的净额,是资产组所包含的资产和负债共同的公允价值减去处置费用后的净额,为使资产组的账面价值与其可收回金额的比较有意义,在确定资产组的账面价值和可收回金额时,应当减去负债的账面价值。
【例1】宏明股份有限公司属于矿业生产企业。根据我国有关法律的规定,开采矿产的企业必须在完成开采后将该地区恢复原貌,恢复费用包括表土覆盖层的复原,因为表土覆盖层在矿山开发前必须移走。表土覆盖层一旦移走,企业就应为其确认一笔预计负债,其有关费用计入矿山成本,并