文档介绍：区块链对审计的影响
张一弛 张琼之 【摘要】 ,将区块链技术与审计领域结合也是近年来学者的研究重点。区块链的时间戳、去中心化、共识机制以及智能合约等特点很好地触发条件后,交易能够顺利进行。这种由机器主导的自动化交易一方面提升了效率,另一方面由于其多方参与的特点,相较于手工记账模式下的人工合约,智能合约记录的交易信息更加真实可信。
三、销售与收款循环审计的限制
销售与收款循环审计是一般制造业、服务业、建筑业等行业的企业进行审计时的重点领域。尽管在实务过程中,审计人员运用一系列实质性程序(如,计算本期重要产品毛利率)以寻找错报,但是仍存在以下限制:
(一)收入的真实性限制。尽管审计准则明确规定审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪,注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家,但是不真实的审计证据会加大审计风险,甚至导致不正确的审计结论,影响审计质量。针对销售与收款循环,审计的重点在于识别与收入确认相关的舞弊风险,包括高估收入、隐瞒收入等方面的风险。在实务过程中,管理层通过种种舞弊手段达到操纵收入的目的,例如,为了虚增收入,管理层与未披露的关联方之间进行资金循环虚构交易;或者为了满足降低税负的需求而少计收入,管理层将满足收入确认条件的货款不确认为收入,而是转入本单位以外的其他账户或者作为负债挂账。在以上列举的情况下,收入的确认是不真实的,并且由于以下三方面的限制,注册会计师无法识别出其真伪。首先,审计人员无法获取有关被审计单位的全部信息,如未披露的关联方信息;其次,审计人员获取到的审计证据可能已经被审计单位管理层为了粉饰报表而进行过篡改;最后,由于业务的复杂化和多元化,审计人员无法识别被审计单位管理层伪造的交易凭证,如虚开商品销售发票、虚构出库单和运输单据等凭证。 (二)应收账款函证的限制。在现阶段的函证流程中,首先由审计人员确认函证的对象、相关函证信息及数据;其次由审计人员填制询证函,并通过邮寄或跟函等方式,将询证函交给被询证方;最后在收函环节,审计人员对函证的信息进行整理,当回函存在不符事项的情况,应该调査不符事项,以确认是否存在错报。
现阶段函证流程存在诸多限制。首先是无法询证全体客户。当代社会,业务流程繁复多变,函证的信息、对象等也呈现出复杂多元的趋势。尽管在风险导向审计下,审计人员无需对所有应收账款逐一进行函证,但是这一仅仅选取部分主体进行函证的行为不可避免地扩大了审计风险,甚至可能降低审计质量。其次,注册会计师审计下被审计单位的配合度较低、局限与约束较大。现阶段函证发函需要通过被审计单位的配合,且依赖性较强,也就是说,现阶段注册会计师获得的审计证据的充分性和适当性与被审计单位提供的资料紧密相关,审计人员处于被动地位。最后,函证环节耗费大量精力、财力,导致审计成本增加。现行审计准则规定,函证应由注册会计师自行发出不得代发,并且要在整个过程中对询证函保持控制,并对被审计单位与被询证者之间串通舞弊的风险保持警觉。这些要求将耗费大量审计资源,更有甚者可能在审计结束时,审计人员也未收到回函,造成之前耗费的审计资源没有回报,更是加大了审计资源的浪费。
四、区块链技术对销售与收款循环审计的影响
(一)提高信息的真实性。近年来审计模式不断优化,审计人员探索出了替代的审计程序以实现某一特定的审计目标。例如,当存货监盘不可行时,注册会计师会采用检查盘点日后出售(产成品存货)或盘点日之前取得的特定存货(如原材料)的文件记录,以获取有关存货的存在和状况的审计证据。针对销售与收款循环中的应收账款审计,当函证无效时,审计人员可实施替代性的审计程序如检查销售合同、发运单、被审计单位与客户之间的往来邮件等一系列的凭证。但是这类原始凭证可能是伪造的,其背后并没有真实的“销售交易”作为支撑,在这种情况下,收入确认的真实和可靠难以保证,更不能保证应收账款的真实性。
区块链背景下,智能合约、时间戳、去中心化等特征确保了“销售交易”的真实性。智能合约在一定程度上杜绝了虚假交易的可能性。一笔交易的发生,首先需要交易双方相互验证彼此的操作权限;达成交易后,由运输机构通过自动化脚本生成针对此笔业务的发运凭证;交易完成后,由税务机构生成销售发票。整个交易过程中除了参与交易的双方、税务机构、运输机构等系统主体外,还存在其他节点的主体在每一个环节对信息进行验证,增大了交易的透明度,最大程度地确保交易的真实性。随着时间的推移,时间戳特性加大了数据篡改的工作量,从而加大了被审计单位修改有关此笔交易的区块信息的难度;在去中心化下,即便被审计单位管理层修改了本单位节点上的某笔交易的区块信息,区块链系统内部分散的其他节点会通过点对点的链接检测到被