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第八章成本管理
第一节成本管理概述一、成本管理的意义 (一)降低成本,为企业扩大再生产创造条件
(二)增加企业利润,提高企业经济效益
(三)帮助企业取得竞争优势,增强企业的竞争能力和抗压能力
二、成本管理的目标 (一)总体目标依据竞争战略而定,包括成本领先战略和差异化战略。
成本领先战略:追求成本水平的绝对降低;
差异化战略:在保证实现产品、服务等方面差异化的前提下,对产品全生命周期成本进行管理,实现成本的
持续降低。 (二)具体目标具体目标是对总体目标的细分,包括成本计算目标和成本控制目标。
成本计算目标——提供成本信息
外部按照成本会计制度的规定计算成本,满足编制会计报表的需要;
通过向管理人员提供成本信息,借以提高人们的成本意识;
内部通过成本差异分析,评价管理人员的业绩,促进管理人员采取改善措施;
通过盈亏平衡分析等方法,提供成本管理信息,有效地满足现代经营决策对成本信息的需求。
成本控制目标——降低成本水平
实施成本领先战略在保证一定产品质量和服务的前提下,最大程度地降低企业内部成本,表现为对生产成
本和经营费用的控制
实施差异化战略
在保证企业实现差异化战略的前提下,降低产品全生命周期成本
三、成本管理的主要内容、成本核算、成本控制、成本分析和成本考核。 ,主要是指成本管理的战略制定。 ,是指对生产费用发生和产品成本形成所进行的会计核算,它是成本分析和成本控制的信息基础。 ,前者是历史成本计量,后者既可以用历史成本又可以用现在
或未来成本。。
第二节量本利分析与应用【知识点一】量本利分析概述量本利分析是研究企业在一定期间内的成本、业务量和利润三者之间的内在联系,揭示变量之间的内在规律
性,为企业预测、决策、规划和业绩考评提供必要的财务信息的一种定量分析方法。量本利分析的假设:
(1)总成本由固定成本和变动成本两部分组成; (2)销售收入与业务量呈完全线性关系; (3)产销平衡; (4)产品产销结构稳定。一、量本利分析的基本关系式息税前利润=销售收入-总成本 =销售收入-(变动成本+固定成本):.
=销售量×单价-销售量×单位变动成本-固定成本 =销售量×(单价-单位变动成本)-固定成本
二、边际贡献单位边际贡献=单价-单位变动成本边际贡献总额=销售收入-变动成本单位边际贡献=单价-单位变动成本(等是两边同时除以单价) 单位边际贡献/单价=1-单位变动成本/单价

【知识点二】单一产品量本利分析一、保本分析利润=销售量×(单价-单位变动成本)-固定成本 =销售额-变动成本总额-固定成本
保本状态下,利润为零,于是存在如下等式: 0=销售量×(单价-单位变动成本)-固定成本保本销售量=固定成本/(单价-单位变动成本) =固定成本/单位边际贡献保本销售额=保本销售量×单价【结论】降低保本销售量:一是降低固定成本总额;二是降低单位变动成本;三是提高销售单价。保本作业率=保本点销售量(额)/正常经营销售量(额) :.
二、量本利分析图

三、安全边际分析
安全边际量=实际或预计销售量-保本点销售量安全边际额=实际或预计销售额-保本点销售额安全边际量×单价安全边际率=安全边际量/实际或预计销售量 =安全边际额/实际或预计销售额【提示】安全边际或安全边际率越大,反映出该企业经营风险越小。
西方国家企业经营安全程度评价标准
安全边际率40%以上30%~40%20%~30%10%~20%10%以下:.
经营安全程度很安全安全较安全值得注意危险
保本销售量+安全边际量=销售量保本作业率+安全边际率=1
利润=安全边际额×边际贡献率销售利润率=安全边际率×边际贡献率
【提示】提高销售利润率的途径: 一是扩大现有销售水平,提高安全边际率;
二是降低变动成本水平,提高边际贡献率。

【知识点三】多种产品量本利分析一、加权平均法在各种产品边际贡献的基础上,以各种产品的预计销售收入占总收入的比重为权数,确定企业加权平均的边
际贡献率,进而分析多品种条件下保本点销售额的一种方法。加权平均边际贡献率=Σ(某种产品销售额-某种产品变动成本)/Σ各种产品销售额×100%
综合保本点销售额×加权平均边际贡献率-固定成本总额=0
二、联合单位法所谓联合单位,是指固定实物比例构成的一组产品。
三、分算法将全部固定成本按一定标准在各种产品之间进行合理分配,确定每种产品应补偿的固定成本数额,然后再对
每一种产品按单一品种条件下的情况分别进行量本利分析的方法。在分配固定成本时,对于专属于某种产品的固定成本应直接计入产品成本;:.
对于应由多种产品共同负担的公共性固定成本,则应选择适当的分配标准(如销售额、边际贡献、工时、产
品重量、长度、体积等)在各产品之间进行分配。
鉴于固定成本需要由边际贡献来补偿,故按照各种产品的边际贡献比重分配固定成本的方法最为常见。
四、顺序法按照事先确定的各品种产品销售顺序,依次用各种产品的边际贡献补偿整个企业的全部固定成本,直至全部
由产品的边际贡献补偿完为止,从而完成量本利分析的一种方法。
按照各种产品的边际贡献率由高到低排列,边际贡献率高的产品先销售、先补偿,
乐观排序
边际贡献率低的后出售、后补偿
悲观排序假定各品种销售顺序与乐观排列相反
五、主要产品法
在企业产品品种较多的情况下,如果存在一种产品是主要产品,它提供的边际贡献占企业边际贡献总额的比
重较大,代表了企业产品的主导方向,则可以按该主要品种的有关资料进行量本利分析,视同于单一品种。
【提示】 ①确定主要产品应以边际贡献为标志,并只能选择一种主要产品。 ②主要产品法计算方法与单一品种的量本利分析相同。
【知识点四】目标利润分析及应用一、目标利润分析 (一)分析目标利润=销售量×(单价-单位变动成本)-固定成本
【例题】某企业生产和销售单一产品,产品的单价为50元,单位变动成本为25元,固定成本为50000元。
如果将目标利润定为40000元,则有:
目标利润销售量=(50000+40000)/(50-25)=3600(件) 目标利润销售额=3600×50=180000(元) 【提示】目标利润销售量公式只能用于单种产品的目标利润控制;而目标利润销售额既可用于单种产品的目
标利润控制,又可用于多种产品的目标利润控制。
【拓展】如果企业预测的目标利润是税后利润。
税后目标利润 =[(单价-单位变动成本)×销售量-固定成本-利息]×(1-所得税税率)
(二)措施目标利润=(单价-单位变动成本)×销售量-固定成本通常情况下企业要实现目标利润,在其他因素不变时,销售数量或销售价格应当提高,而固定成本或单位变
动成本则应下降。
二、量本利分析在经营决策中的应用 (一)生产工艺设备的选择利润=收入-变动成本-固定成本 =边际贡献-固定成本

【知识点五】利润敏感性分析
一、各因素对利润的影响程度:.
利润=销售量×单价-销售量×单位变动成本-固定成本
【结论1】某一因素的敏感系数为负号,表明该因素的变动与利润的变动为反向关系;反之亦然。
【结论2】判断敏感性因素的依据是敏感系数的绝对值,绝对值越大,分析指标对该因素越敏感。
二、允许各因素的升降幅度

第三节标准成本控制与分析
【知识点一】标准成本的相关概念一、标准成本及其分类标准成本是指通过调查分析、运用技术测定等方法制定的,在有效经营条件下所能达到的目标成本。
在生产过程无浪费、机器无故障、人员无闲置、产品无废品的假设条件下制定的成本标准。
理想标准成本
指在正常情况下,企业经过努力可以达到的成本标准。考虑生产中不可避免的损
正常标准成本
失、故障和偏差等。
【提示】通常来说,理想标准成本小于正常标准成本;正常标准成本具有客观性、现实性和激励性等特点,
在实践中得到广泛应用。
二、标准成本控制与分析
以标准成本为基础,将实际成本与标准成本进行对比,揭示成本差异形成的原因和责任,进而采取措施,对成本进行有效控制的管理方法。 :.
【知识点二】标准成本的制定
用量差异的主要责任部门是生产部门直接材料的价格差异一般由采购部门负责,直接人工的价格差异一般由人事部门负责,制造费用的价格差异一般由生产部门负责。

【知识点三】成本差异计算及分析一、基本公式成本差异=实际成本-标准成本成本差异为正,即实际成本大于标准成本,表示超支; 成本差异为负,即实际成本小于标准成本,表示节约。【注意】此处分析的都是实际产量下的实际成本和实际产量下的标准成本。实际成本=实际价格×实际用量;标准成本=标准价格×标准用量
成本差异=实际价格×实际用量-标准用量×标准价格 =实际价格×实际用量-标准价格×实际用量 +标准价格×实际用量-标准价格×标准用量记忆技巧:价标量实(价格差异的括号外面是实际用量,所以是量实) 价格差异=(实际价格-标准价格)×实际用量
↑ 成本差异=(实际价格×实际用量-标准价格×实际用量) +(标准价格×实际用量-标准价格×标准用量) ↓ 用量差异=(实际用量-实际产量下标准用量)×标准价格:.
直接材料: 价格差异=(实际价格-标准价格)×实际用量用量差异=(实际用量-实际产量下标准用量)×标准价格
直接人工: 工资率差异(价差)=(实际工资率-标准工资率)×实际工时效率差异=(实际工时-实际产量下标准工时)×标准工资率变动制造费用: 耗费差异(价差)=(实际分配率-标准分配率)×实际工时效率差异=(实际工时-实际产量下标准工时)×标准分配率
二、固定制造费用的差异分析【提示】固定制造费用在一定的范围内是固定的,由于生产量的不足,会造成生产能力的“浪费”,所以在分析的时候需要考虑实际产量和生产能力的差距问题。

第四节作业成本与责任成本
【知识点一】作业成本管理一、作业成本法与传统成本计算法的比较直接材料、直接人工:作业成本法与传统成本计算法思路一样,即直接归集到成本对象。制造费用:计算思路不同。【例】有一台印刷机,生产两种产品(教材和宣传画),教材数量多,但是印刷的要求并不高;宣传画数量少,但是印刷的要求很高。总体制造费用为10万元,前者耗用工时为95个,后者耗用工时为5个。
涉及到的工作:调试、印刷、维修等传统成本计算法下,教材成本分配偏高,宣传画成本分配偏低。

总体思路:在对直接费用的分配上,两者无区别;在对间接费用(主要是制造费用)的分配上,两者存在不同。【理念】作业成本法下,作业耗用资源,产品耗用作业。
制造费用的分配方法间接成本分配路径特点
以直接人工工时或机器工时为当企业生产多样性明显时,生产量小、技术要求高的
传统成本法资源-部门-产品
分配依据。:.
产品成本分配偏低,而生产量大、技术要求低的产品成本分配偏高。
①确认发生制造费用的一个或多个作业环节;②根据作业量的大小,将制造费用成本分配到各作业中;③依据成本动因,将各作业中心的成本分配到成本对象。
制造费用按照成本动因直
作业成本法资源-作业-产品接分配,避免了传统成本
计算法下的成本扭曲。
二、相关概念
资源企业作业活动系统所涉及的人力、物力、财力都属于资源。
含义在一个组织内为了某一目的而进行的耗费资源动作。
指使单位产品受益的作业,作业的成本与产品的数量成正比,如
单位作业
加工零件、对每件产品进行的检验等。
指使一批产品受益的作业,作业的成本与产品的批次数量成正比,
批次作业
作业如设备调试、生产准备等作业活动。
类型
指使某种产品的每个单位都受益的作业,如产品工艺设计作业等。
产品作业
指为维持企业正常生产,而使所有产品都受益的作业,作业的成本与产品数量无相关关系,如厂房维修、管理作业等。
支持作业
亦称成本驱动因素,是指导致成本发生的因素,即成本的诱因。成本动因通常以作业活动耗费的资源来进行度量,如质量检查次数、用电度数等。在作业成本法下,成本动因是成
本分配的依据
是引起作业成本变动的驱动因素,反映作业量与耗费之间的因果关系。如厂房的折旧。根据资源动因可以将资源成本分配给各有关作业
成本动因资源动因
类型
是引起产品成本变动的驱动因素,反映产品产量与作业成本之间的因果关系。比如检验成本的分配。根据作业动因可以将作业成本分配给有关产品。
作业动因
又称成本库,是指构成一个业务过程的相互联系的作业集合,用来汇集业务过程及其产出的成本。
作业中心
三、作业成本计算法的成本计算 ,并归集资源库价值
首先应为各类资源设置相应的资源库,并对一定期间内耗费的各种资源价值进行计量,将计量结果归入各资源库中。 ,并设立相应的作业中心
理论上要求将有关费用划分得越细越好,但基于成本效益的考虑,一般按重要性和同质性的要求进行作业划分,纳入同一个作业组。
,将各资源库汇集的价值分派到各作业中心
具有专属性所消耗的资源部分的价值可直接计入到该作业的作业中心
不具专属性需要确定资源动因,将资源消耗分配给各项作业
,并确定各作业成本的成本动因分配率实际作业成本分配率
计算当期实际发生的作业成本/当期实际作业产出:.
优点计算的成本是实际成本,无须分配实际成本与预算成本的差异
一、作业成本资料只能在会计期末才能取得,不能随时提供进行决策信息;二、不同会计期间作业成本不同,作业需求量也不同,因此计算出的成本分配率时高时低;三、容易忽视作业需求变动对成本的影响,不利于划清造成成本高低的责任归属
缺点
适用主要用于作业产出比较稳定的企业
预算作业成本分配率
计算预计作业成本/预计作业产出
预算作业成本分配率可以克服实际作业成本分配率的缺点,能够随时提供决策所需的成本信息,可以避免因作业成本变动和作业需求不足引起的产品成本波动,并且有利于及时查清成本升高的原因。
特点
计算作业成本和产品成本 (1)计算耗用的作业成本,计算公式为:某产品耗用的作业成本 =∑(该产品耗用的作业量×实际作业成本分配率) (2)计算当期发生成本,即产品成本。直接材料成本、直接人工成本和各项作业成本共同构成某产品当期发生的总成本,计算公式为: 某产品当期发生成本 =当期投入该产品的直接成本+当期该产品耗用的各项作业成本其中:直接成本=直接材料成本+直接人工成本【提示】纳入同一个作业组的作业应具备两个条件:一是属于同一类作业;二是对于不同产品来说,有着大
致相同的消耗比率。

四、作业成本管理的含义以提高客户价值、增加企业利润为目的,基于作业成本法的新型集中化管理方法。包括成本分配观和流程观
两个维度。
图中垂直部分反映了成本分配观,它说明成本对象引起作业需求,而作业需求又引起资源的需求。因此,成本分配是从资源到作业,再从作业到成本对象,而这一流程正是作业成本计算的核心。图中水平部分反映了流程观,它为企业提供引起作业的原因(成本动因)以及作业完成情况(业绩计量)的信息。流程观关注的是确认作业成本的根源、评价已经完成的工作和已实现的结果。企业利用这些信息,可以改进作业链,提高从外部顾客获得的价值。
流程价值分析关心的是作业的责任,包括成本动因分析、作业分析和业绩考核三个部分。
其基本思想是:以作业来识别资源,将作业分为增值作业和非增值作业,并把作业和流程联系起来,确认流
程的成本动因,计量流程的业绩,从而促进流程的持续改进。
(一)成本动因分析要进行作业成本管理,必须找出导致作业成本发生的原因。每项作业都有投入和产出。作业投入是为取得产:.
出而由作业消耗的资源,而作业产出则是一项作业的结果或产品。然而,产出量指标不一定是作业成本发生的根本原因,必须进一步进行动因分析,找出形成作业成本的根本原因。
(二)作业分析思路:将每一项作业分为增值作业或非增值作业;明确增值成本和非增值成本;进一步确定如何将非增值成本减至最小。

是那些顾客认为可以增加其购买的产品或服务的有用性,有必要保留
含义
在企业中的作业。
增值作业
同时满足:①该作业导致了状态的改变;②该状态的变化不能由其他
判定标准
作业来完成;③该作业使其他作业得以进行。
是指即便消除也不会影响产品对顾客服务的潜能,不必要的或可消除的作业。一项
非增值作业
作业不能同时满足增值作业的三个条件,可断定其为非增值作业。
增值成本即是那些以完美效率执行增值作业所发生的成本,或者说,是高效增值作业产生的成本。而那些增
值作业中因为低效率所发生的成本则属于非增值成本; 执行非增值作业发生的成本全部是非增值成本。

作业消除消除非增值作业或不必要的作业,降低非增值成本。
作业选择对所有能够达到同样目的的不同作业,选择其中最佳的方案。
作业减少以不断改进的方式降低作业消耗的资源或时间。
作业共享利用规模经济来提高增值作业的效率。
(三)作业业绩考核要评价作业和流程的执行情况,必须建立业绩指标:
主要集中在增值成本和非增值成本上,可以提供增值与非增值报告,以及作业成本趋势报
财务指标
告。
非财务指标主要体现在效率、质量和时间三个方面,如投入产出比、次品率和生产周期等。
【知识点二】责任成本管理一、含义责任成本管理,是指将企业内部划分为不同的责任中心,明确责任成本,并根据各责任中心的权、责、利关
系来考核其工作业绩的一种成本管理模式。
流程如图所示: :.
二、责任中心及其考核按照企业内部责任中心的权责范围以及业务活动的不同特点,责任中心一般可以划分为:
成本中心、利润中心、投资中心
(一)成本中心
含义有权发生并控制成本的单位。成本中心一般不会产生收入,通常只计量考核发生的成本
,只考核成本。,不负责不可控成本。
特点
预算成本节约额=实际产量预算责任成本-实际责任成本
考核指标
预算成本节约率=预算成本节约额/实际产量预算责任成本
【提示】可控成本条件: (1)该成本的发生是成本中心可以预见的;
(2)该成本是成本中心可以计量的;
(3)该成本是成本中心可以调节和控制的。
(二)利润中心
含义既能控制成本,又能控制收入和利润的责任单位
自然利润中心自然形成的,直接对外提供劳务或销售产品以取得收入的责任中心
分类人为设定的,通过企业内部各责任中心之间使用内部结算价格结算半成品内部销售收入的责任中心
人为利润中心
边际贡献销售收入总额-变动成本总额
考核指标
可控边际贡献边际贡献-该中心负责人可控固定成本
部门边际贡献可控边际贡献-该中心负责人不可控固定成本

(三)投资中心既能控制成本、收入和利润,又能对投入的资金进行控制的责任中心。投资报酬率=息税前利润/平均经营资产【提示】平均经营资产=(期初经营资产+期末经营资产)/2
(1)根据现有的会计资料计算,比较客观,可用于部门之间,以及不同行业之间的比较;
优点
(2)有利于资产存量的调整,优化资源配置
缺点会引起短期行为的产生
【提示】最低投资报酬率是根据资本成本来确定的,一般等于或大于资本成本,通常可以采用企业整体的最低期望投资报酬率,也可以是企业为该投资中心单独规定的最低投资报酬率。
剩余收益=息税前利润-(平均经营资产×最低投资报酬率):.
优点弥补了投资报酬率指标会使局部利益与整体利益冲突的不足
(1)绝对指标,难以在不同规模的投资中心之间进行业绩比较。(2)仅反映当期业绩,单纯
缺点
使用这一指标也会导致投资中心管理者的短期行为
三、内部转移价格的制定企业内部有关责任单位之间提供产品或劳务的结算价格。
(一)市场价格根据产品或劳务的现行市场价格作为计价基础。
市场价格具有客观真实的特点,能够同时满足分部和公司的整体利益,但是它要求产品或劳务有完全竞争的
外部市场。
(二)协商价格内部责任中心之间以正常的市场价格为基础,并建立定期协商机制,共同确定双方都能接受的价格作为计价标准。前提:中间产品存在非完全竞争的外部市场。
上下限:上限是市场价格,下限是单位变动成本。
当双方协商陷入僵持时,会导致公司高层的干预。
(三)双重价格内部责任中心的交易双方采用不同的内部转移价格作为计价基础。
买卖双方可以选择不同的市场价格或协商价格,能够较好地满足企业内部交易双方在不同方面的管理需要。 (四)以成本为基础的转移定价是指所有的内部交易均以某种形式的成本价格进行结算。包括完全成本、完全成本加成、变动成本、变动成
本加固定制造费用四种形式。
具有简便、客观的特点,但存在信息和激励方面的问题。适用于内部转移的产品或劳务没有市价的情况。